Koszt wytworzenia produktu — co obejmuje, jak go obliczyć i czym różni się od kosztu sprzedanych produktów? 

Spis treści

1.Czym jest koszt wytworzenia produktu?

2. Co wchodzi w koszt wytworzenia produktu?

3. Czego nie zalicza się do kosztu wytworzenia produktu?

4. Jak obliczyć koszt wytworzenia produktu? Kalkulacja kosztu wytworzenia produktu

5. Rzeczywisty, planowany i techniczny koszt wytworzenia — czym się różnią?

6. Koszt wytworzenia produktu a cena sprzedaży

7. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów – czym różni się od kosztu wytworzenia produktu?

8. Produkcja zakończona, produkcja niezakończona i wyroby gotowe — jak wpływają na koszt i dlaczego to ważne dla wyniku finansowego?

9. Jak koszt wytworzenia produktu wpływa na rentowność produkcji? 

Koszt wytworzenia produktu a koszt produkcji — czy to jest to samo?

Choć pojęcia kosztu wytworzenia produktu oraz kosztu produkcji bywają używane zamiennie (ze względu na dość zbliżone znaczenie), to nie zawsze oznaczają to samo.

Koszt produkcji to bowiem pojęcie znacznie bardziej potoczne i co do zasady szersze, które obejmuje wszelkie poniesione w danym okresie koszty, które związane są z funkcjonowaniem konkretnego wydziału produkcyjnego (a więc zarówno koszty bezpośrednie, jak i pośrednie).

Koszt wytworzenia produktu ma natomiast swoją definicję legalną (wynikającą z art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości), która wprost odnosi się do zdefiniowanych kosztów przypisanych do konkretnego produktu (lub ewentualnie konkretnej partii produkcyjnej).

Dlaczego prawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia jest ważne?

Nieprawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia produktu może mieć daleko idące konsekwencje dla funkcjonowania całego przedsiębiorstwa. Wśród takich potencjalnych konsekwencji wymienić wystarczy:

• możliwość ustalenia niewłaściwej ceny sprzedaży danego produktu (i jego marży),
• pozorną rentowność,
• błędną wycenę wyrobów gotowych, 
• problemy z przeprowadzeniem rzetelnej analizy wyniku finansowego firmy,
• trudność w porównaniu planowanego i rzeczywistego kosztu produkcji.

Co wchodzi w koszt wytworzenia produktu?

Jak zostało już wyżej zauważone: koszt wytworzenia produktu obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednich. Prawidłowa kalkulacja kosztów produkcji wymaga więc uwzględnienia zarówno kosztów bezpośrednich, jak i odpowiednio przypisanej części kosztów pośrednich.

Bezpośrednie koszty wytworzenia

Koszty bezpośrednie, zgodnie z definicją ustawową, obejmują przy tym wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia, które bezpośrednio związane są z produkcją oraz inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich znajduje się on w dniu wyceny.

Do kosztów bezpośrednich zaliczyć możemy tym samym przykładowo:

• materiały bezpośrednie,
• surowce,
• komponenty,
• półprodukty,
• zużycie narzędzi specjalnych wykorzystywanych wyłącznie przy produkcji danego wyrobu,
• opakowania produkcyjne (o ile są one elementem produktu),
• wynagrodzenia pracowników produkcyjnych,
• usługi obce bezpośrednio związane z wytworzeniem produktu,
• media technologiczne (ale tylko jeśli ich zużycie da się policzyć i przypisać do konkretnego produktu, co w praktyce nie zawsze jest możliwe).

Pośrednie koszty produkcji

Koszty pośrednie to z kolei wydatki związane z produkcją, których nie da się przypisać do jednej sztuki konkretnego produktu. Koszty pośrednie trzeba rozliczyć według przyjętego klucza. Kluczem mogą być na przykład roboczogodziny, maszynogodziny, liczba wyprodukowanych sztuk, wartość materiałów albo inny parametr, który najlepiej oddaje sposób powstawania kosztów w danej firmie. Nie ma jednego klucza, który będzie dobry dla każdej produkcji — inna metoda sprawdzi się w firmie opartej na pracy ludzi, inna w produkcji mocno zautomatyzowanej, a jeszcze inna przy krótkich, niestandardowych seriach.

Przykładami kosztów pośrednich mogą być:

• koszty zarządzania produkcją i utrzymania ruchu,
• amortyzacja maszyn, urządzeń i budynków zaangażowanych w proces produkcyjny,
• koszty wydziałowe,
• wynagrodzenia pracowników nadzoru produkcji,
• wydatki na media na hali produkcyjnej,
• koszty remontów i konserwacji maszyn,
• koszty planowania i kontroli produkcji,
• koszty zużycia materiałów pośrednich,
• koszty magazynowania międzyoperacyjnego (jeśli jest to element procesu produkcyjnego).

Koszty bezpośrednie produkcji vs koszty pośrednie produkcji – porównanie

Czego nie zalicza się do kosztu wytworzenia produktu?

Do kosztu wytworzenia produktu (zgodnie z przytoczonym już wyżej przepisem art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości) nie zalicza się kosztów:

• będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych (niewłaściwe jest więc doliczanie do kosztu wytworzenia produktu wydatków związanych z przestojami, awariami czy niewykorzystanymi mocami na produkcji),

• ogólnego zarządu (które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje na dzień wyceny),

• magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów (chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji),

• kosztów sprzedaży produktów (a więc kosztów marketingu, wynagrodzenia handlowców, prowizji sprzedażowych czy transportu do klienta).

Jak obliczyć koszt wytworzenia produktu? Kalkulacja kosztu wytworzenia produktu

Koszt wytworzenia produktu wyliczamy jako sumę wszystkich kosztów poniesionych na wyprodukowanie danego produktu.

Kalkulacja kosztu wytworzenia produktu musi przy tym uwzględniać zarówno koszty bezpośrednie, jak i uzasadnioną część kosztów pośrednich.

Uproszczony wzór na koszt wytworzenia produktu

Przy wszystkim powyższym koniecznie trzeba jednak zaznaczyć, że w praktyce kalkulacja kosztu wytworzenia produktu (a także jednostkowego kosztu wytworzenia produktu) jest zdecydowanie bardziej skomplikowana.

Podane we wzorach składowe obejmować mogą bowiem wiele różnych elementów. Wyliczenia będą przy tym szczególnie czasochłonne, jeżeli dana firma produkuje wiele wariantów produktów, a sama produkcja jest procesem wieloetapowym.

Przykład:

Załóżmy, że firma wyprodukowała 1 000 sztuk wyrobu. W danym zleceniu poniosła następujące koszty:

Jednostkowy koszt wytworzenia wynosi:
160 000 zł / 1 000 sztuk = 160 zł/szt.

Jeśli firma sprzedaje produkt po 230 zł za sztukę, różnica między ceną sprzedaży a kosztem wytworzenia wynosi 70 zł. Nie jest to jednak jeszcze finalny zysk na produkcie. Z tej kwoty firma musi pokryć między innymi koszty sprzedaży, koszty zarządu, finansowanie, reklamacje, rabaty i inne koszty działalności

Rzeczywisty, planowany i techniczny koszt wytworzenia — czym się różnią?

Rozmawiając na temat obliczania kosztów wytworzenia produktu, koniecznie trzeba zrobić jedno ważne zastrzeżenie. Kalkulacji w tym zakresie można dokonać na przynajmniej trzy różne sposoby, które różnić się będą momentem obliczania oraz stopniem dokładności.

Rzeczywisty koszt wytworzenia

Pierwszy z nich, opierający się na rzeczywistym koszcie wytworzenia, to kalkulacja uwzględniająca wszystkie faktycznie poniesione koszty. Wyliczony w ten sposób koszt może być dobrą podstawą do pogłębionych analiz na temat rentowności danego produktu, jak i całej firmy.

Planowany koszt wytworzenia

Planowany koszt wytworzenia to z kolei koszt wytworzenia produktu ustalany z góry, jeszcze przed rozpoczęciem produkcji. Bazuje przede wszystkim na przewidywaniach, więc może być niedokładny, ale w wielu przypadkach jest nieodzowny, gdyż pozwala dokonać wstępnych analiz dotyczących budżetu, kalkulacji ceny produktu czy planowania produkcji i to nawet jeszcze przed jej rozpoczęciem.

Techniczny koszt wytworzenia

W niektórych przedsiębiorstwach stosuje się także pojęcie technicznego kosztu wytworzenia (TKW), które wykorzystywane jest zwłaszcza na potrzeby controllingu oraz analiz wewnętrznych. Najczęściej koszt ten obejmuje wyłącznie koszty bezpośrednio związane z procesem produkcyjnym oraz koszty wydziałowe związane z produkcją.

Koszt wytworzenia produktu a cena sprzedaży

Koszt wytworzenia produktu to suma kosztów związanych z wyprodukowaniem danego wyrobu. Cena sprzedaży to z kolei koszt produktu dla klienta, a więc kwota, po której firma sprzedaje swój wyrób.

Różnica pomiędzy ceną sprzedaży (netto) a kosztem wytworzenia produktu stanowi przy tym jednostkową marżę kwotową brutto.

Koszt wytworzenia sprzedanych produktów – czym różni się od kosztu wytworzenia produktu?

Jak zauważyliśmy już na wstępie niniejszego tekstu: koszt wytworzenia sprzedanych produktów dotyczy wyłącznie tych wyrobów, które zostały sprzedane w danym okresie i sprzedaż tę ujęto w wyniku finansowym firmy.

Przy wyliczaniu tego kosztu warto posłużyć się więc jednostkowym kosztem wytworzenia produktu, biorąc pod uwagę jednak wyłącznie wyroby sprzedane.

Koszt wytworzenia sprzedanych produktów a koszt własny sprzedaży

Koszt wytworzenia produkcji sprzedanej to przy tym nie to samo co koszt własny sprzedaży. Koszt własny sprzedaży to bowiem pojęcie szersze. Dokładny sposób jego ustalenia zależy przy tym od modelu przyjętego w danym przedsiębiorstwie.  Obok kosztów produkcji często bierze natomiast pod uwagę również inne koszty, takie jak te związane z dystrybucją, marketingiem czy administracją.

Koszt wytworzenia sprzedanych produktów w rachunku zysków i strat

Wykazanie kosztu wytworzenia sprzedanych produktów w rachunku zysków i strat zależy od wybranego wariantu jego sporządzania:

• w wariancie kalkulacyjnym wykazywany jest w pozycji B.I.,
• w wariancie porównawczym nie występuje (jako jedna, odrębna pozycja).

Produkcja zakończona, produkcja niezakończona i wyroby gotowe — jak wpływają na koszt i dlaczego to ważne dla wyniku finansowego?

W kontekście opisywanego zagadnienia pojawia się często pytanie: „Jak rozliczyć koszty produkcji zakończonej i niezakończonej?”.

W przypadku produkcji niezakończonej (produkcji w toku) wydatki na ten etap nie są wykazywane w rachunku zysków i strat jako koszt. Koszty produkcji niezakończonej pozostają tym samym w aktywach firmy i nie obciążają jeszcze wyniku finansowego.

Po zakończeniu procesu produkcyjnego koszt jest natomiast przenoszony na wyroby gotowe. Dopiero sprzedaż powoduje jednak, że koszt sprzedanych produktów wykazywany jest w rachunku zysków i strat i wpływa na wynik finansowy.

Najprostsza zasada brzmi: wyprodukowanie produktu nie oznacza jeszcze, że jego koszt obciąża wynik jako koszt sprzedanego produktu. Koszt przechodzi przez kolejne etapy: najpierw pojawia się w produkcji, potem trafia do wyrobów gotowych, a dopiero po sprzedaży staje się kosztem wytworzenia sprzedanych produktów.

Najczęstsze błędy przy wycenie kosztu wytworzenia produktu:

• nieuwzględnianie części pośrednich kosztów produkcji,
• uwzględnianie w kalkulacji kosztów sprzedaży oraz kosztów ogólnego zarządu (niezwiązanych bezpośrednio z produkcją),
• doliczenie do kosztu wytworzenia produktu wydatków związanych z magazynowaniem wyrobów gotowych oraz kosztów związanych z przestojami, awariami czy niewykorzystanymi mocami produkcyjnymi,
• mylenie kosztu wytworzenia produktu z kosztem produktów sprzedanych,
• brak rozróżnienia między produkcją zakończoną i niezakończoną,
• brak aktualizacji kosztów planowanych i odnoszenia ich do kosztów rzeczywistych.

Jak koszt wytworzenia produktu wpływa na rentowność produkcji?

Kończąc powoli temat kosztu wytworzenia produktu, raz jeszcze przypomnieć należy, że nie jest to kalkulacja wykorzystywana wyłącznie w księgowości. Ma swoje praktyczne zastosowanie w zdecydowanie szerszym zakresie, w tym zwłaszcza przy analizie rentowności produkcji.

Bez znajomości kosztu wytworzenia produktu firma nie wie bowiem, które ich wyroby faktycznie zarabiają, a które generują tylko zbędny obrót.

Prawidłowo wyliczony koszt wytworzenia produktu może więc pomóc przy podejmowaniu decyzji dotyczących ustalania cen i rabatów, planowania inwestycji i przyszłych kontraktów, a także ewentualnego zmniejszenia (lub zwiększenia) zakresu oferowanych produktów.

Podsumowanie — jak podejść do kosztu wytworzenia w firmie produkcyjnej?

Koszt wytworzenia produktu nie jest tym samym co cena sprzedaży czy koszt sprzedanych produktów. Koszt wytworzenia pokazuje bowiem, ile kosztuje wyprodukowanie danego wyrobu, przy uwzględnieniu kosztów bezpośrednich oraz uzasadnionej części kosztów pośrednich produkcji. Koszt sprzedanych produktów odnosi się z kolei wyłącznie do wyrobów sprzedanych. Cena sprzedaży to natomiast cena, po której firma sprzedaje swój wyrób. Różnica pomiędzy ceną sprzedaży (netto) a kosztem wytworzenia produktu stanowi przy tym jednostkową marżę kwotową brutto.

Przy rozpatrywanym zagadnieniu koniecznie pamiętać należy jeszcze, że kalkulacja kosztu wytworzenia produktu nie ma wyłącznie celu księgowego, ale także bardzo ważny cel biznesowy – w szczególności w zakresie analizy rentowności danego produktu oraz całej firmy. Dlatego właśnie sposób jego wyliczenia powinien być uporządkowany i spójny.

Właśnie dlatego księgowość dla firm produkcyjnych nie powinna ograniczać się wyłącznie do poprawnego ujmowania dokumentów w księgach. W praktyce ważne jest również zrozumienie procesów produkcyjnych, sposobu rozliczania kosztów pośrednich, wyceny zapasów oraz wpływu kosztu wytworzenia na wynik finansowy firmy. Bez tego trudno rzetelnie ocenić, które produkty, zlecenia lub kontrakty faktycznie wspierają rentowność przedsiębiorstwa.